一、典型案例

2017年6月2日，海南省?？谑兄屑?jí)人民法院作出二審生效民事判決，確認(rèn)海南貴族游艇會(huì)有限公司（以下簡(jiǎn)稱貴族游艇會(huì)公司）與李才虎自2003年7月7日起至2015年12月31日止存在勞動(dòng)關(guān)系。之后，李才虎向海南省社會(huì)保險(xiǎn)事業(yè)局（以下簡(jiǎn)稱省社保局）申請(qǐng)核定補(bǔ)繳社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)。省社保局經(jīng)核定，于2017年6月23日作出《補(bǔ)繳社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)核定結(jié)果告知書》（以下簡(jiǎn)稱《告知書》），告知貴族游艇會(huì)公司：“當(dāng)事人李才虎提交了（2017）瓊01民終699號(hào)法律文書等有關(guān)材料，申請(qǐng)補(bǔ)繳社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)。你單位應(yīng)為李才虎補(bǔ)繳雙方存續(xù)勞動(dòng)關(guān)系2003年7月至2015年12月期間，少報(bào)漏繳2003年7月至2007年7月的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)。依據(jù)社會(huì)保險(xiǎn)相關(guān)規(guī)定，經(jīng)核定，繳納金額共計(jì)40358.11元，其中本金17932.84元（單位繳納14056.15元，個(gè)人繳納3876.69元）、利息3012.88元、滯納金19412.39元。按規(guī)定個(gè)人繳納部分由用人單位代扣代繳，利息和滯納金由用人單位承擔(dān)。請(qǐng)于2017年7月15日至25日到社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收機(jī)構(gòu)足額繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)。如對(duì)核定有異議，請(qǐng)?jiān)?017年7月12日前，攜帶少報(bào)漏繳時(shí)間段內(nèi)建賬成冊(cè)的會(huì)計(jì)憑證原件、原始工資發(fā)放表復(fù)印件（加蓋公章），必要時(shí)，需提供補(bǔ)繳時(shí)間段內(nèi)個(gè)稅申報(bào)清單（加蓋地稅公章）等材料，到?？谑小痢谅分匦律陥?bào)”。貴族游艇會(huì)公司在規(guī)定期限內(nèi)，未向省社保局提出書面異議，亦未按《告知書》核定的數(shù)額為李才虎補(bǔ)繳社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，而是在法定期限內(nèi)先后提起了行政復(fù)議及行政訴訟。復(fù)議機(jī)關(guān)及一審法院均不支持貴族游艇會(huì)公司的主張，二審法院則以有關(guān)滯納金的法律適用錯(cuò)誤及利息計(jì)算有誤為由，撤銷了《告知書》及有關(guān)復(fù)議決定和一審判決，并責(zé)令省社保局于判決生效之日起60日內(nèi)對(duì)貴族游艇會(huì)公司欠繳李才虎的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)進(jìn)行重新核定。

上述案例集中反映了社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)追繳過程中的三個(gè)難點(diǎn)問題，即追繳期限以及與此相關(guān)的扣繳責(zé)任及滯納金。

二、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)追繳難點(diǎn)

（一）追繳期限

有關(guān)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的追繳期限，僅在《勞動(dòng)保障監(jiān)察條例》中有間接提及。該條例第二十條規(guī)定：“違反勞動(dòng)保障法律、法規(guī)或者規(guī)章的行為在２年內(nèi)未被勞動(dòng)保障行政部門發(fā)現(xiàn)，也未被舉報(bào)、投訴的，勞動(dòng)保障行政部門不再查處”。但對(duì)逾期兩年才被發(fā)現(xiàn)的欠費(fèi)，稅務(wù)機(jī)關(guān)能否援引《勞動(dòng)保障監(jiān)察條例》第二十條的規(guī)定不再查處？該問題存在較大爭(zhēng)議。

稅務(wù)機(jī)關(guān)在開展社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收工作時(shí)，經(jīng)常有繳費(fèi)人向其舉報(bào)繳費(fèi)單位未依法足額履行社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的繳納義務(wù)。舉報(bào)人多數(shù)為以下兩種類型：

1.出于對(duì)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)保障作用的誤解，在職時(shí)和單位達(dá)成一致不繳納或少繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，后期又認(rèn)識(shí)到如實(shí)繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)更有利于保障自身的利益；

2.在職時(shí)被迫同意不繳納或少繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，離職后才行使自身合法權(quán)益。由于在職時(shí)有顧慮，舉報(bào)人一般都是離職后才舉報(bào)或者投訴，加上不足額繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的行為往往隱蔽性較強(qiáng)，容易導(dǎo)致繳費(fèi)單位的該類違法行為“在２年內(nèi)未被勞動(dòng)保障行政部門發(fā)現(xiàn)，也未被舉報(bào)、投訴”，符合《勞動(dòng)保障監(jiān)察條例》第二十條規(guī)定的勞動(dòng)保障行政部門不再查處的條件。

對(duì)于此類逾期兩年以上才被發(fā)現(xiàn)的欠費(fèi)舉報(bào)或投訴，稅務(wù)部門能否依據(jù)《勞動(dòng)保障監(jiān)察條例》第二十條的規(guī)定不予受理，存在三種不同的觀點(diǎn)：

第一種觀點(diǎn)認(rèn)為，《勞動(dòng)保障監(jiān)察條例》第二十條規(guī)定的是對(duì)繳費(fèi)單位違法行為的處罰時(shí)限，不適用欠費(fèi)追繳，且當(dāng)其違法行為處于持續(xù)狀態(tài)時(shí)，處罰時(shí)限應(yīng)從違法行為結(jié)束后起算；

第二種觀點(diǎn)認(rèn)為，“查處”包括檢查、處理及處罰，該條規(guī)定適用于欠費(fèi)追繳，但適用主體是勞動(dòng)保障行政部門，不應(yīng)適用于稅務(wù)部門；

第三種觀點(diǎn)認(rèn)為，如果法律法規(guī)明確社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的欠費(fèi)追繳工作是稅務(wù)部門的職責(zé)，則與履行該職責(zé)有關(guān)的法律法規(guī)，稅務(wù)部門也可以適用。

對(duì)此問題，目前尚未有一致意見，給追繳社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)欠費(fèi)造成了較大困擾。

人力資源社會(huì)保障部持上述第一種觀點(diǎn)。該部在《對(duì)十二屆全國人大五次會(huì)議第5063號(hào)建議的答復(fù)》中稱：“地方勞動(dòng)保障監(jiān)察執(zhí)法實(shí)踐中，對(duì)用人單位未及時(shí)、足額為勞動(dòng)者辦理社會(huì)保險(xiǎn)，繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的違法行為，一般按照《勞動(dòng)保障監(jiān)察條例》第二十條規(guī)定進(jìn)行追繳和處罰，而地方經(jīng)辦機(jī)構(gòu)追繳歷史欠費(fèi)并未限定追訴期。我們認(rèn)為，企業(yè)欠繳社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)侵害參保人員權(quán)益，直接削弱基金支撐能力，加重了中央和地方財(cái)政負(fù)擔(dān)，影響社會(huì)穩(wěn)定。為此，我們高度重視欠繳清理工作，采取多種措施指導(dǎo)地方做好相關(guān)工作，促進(jìn)基金應(yīng)收盡收。為維護(hù)參保人員社會(huì)保險(xiǎn)權(quán)益，強(qiáng)化征繳清欠工作，經(jīng)辦機(jī)構(gòu)接到超過《勞動(dòng)保障監(jiān)察條例》第20條第一款2年的追訴期投訴后，一般也按程序進(jìn)行受理。對(duì)能夠提供佐證材料的，盡量滿足參保者訴求，予以解決，以減少企業(yè)職工臨近退休時(shí)要求企業(yè)足額補(bǔ)繳欠費(fèi)的問題發(fā)生”。

而司法判例則觀點(diǎn)不一。例如：廣東省高級(jí)人民法院在“（2015）粵高法行申字第113號(hào)”裁定書中認(rèn)為：“何建新投訴該公司2009年12月份之前存在的關(guān)于繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的違法行為，已于2009年12月份終止。何建新投訴該公司2009年12月份之前未繳納和未足額繳納社會(huì)保險(xiǎn)的行為違法，最遲應(yīng)于2011年12月前向南海人社局提出。但何建新于2012年10月才向南海人社局投訴，已明顯超過上述法定期限，且無證據(jù)證明勞動(dòng)保障行政部門在此期間發(fā)現(xiàn)該公司存在何建新投訴的上述違法行為。故南海人社局對(duì)何建新該項(xiàng)訴求不再查處并無不當(dāng)”，不支持追繳超過2年的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)。而廣州鐵路運(yùn)輸中級(jí)法院則在“（2016）粵71行終1867號(hào)”判決中認(rèn)為：“南沙社保中心作為社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)，根據(jù)《社會(huì)保險(xiǎn)稽核辦法》第二條、第三條第一款和第八條第四款的規(guī)定，企業(yè)未依法足額為員工繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用的，上訴人依法履行行政職責(zé)，對(duì)企業(yè)進(jìn)行社保稽核、責(zé)令整改，相關(guān)法律法規(guī)對(duì)費(fèi)用追繳的時(shí)效并無限制性規(guī)定，社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用追繳不受民事訴訟兩年時(shí)效的限制，上訴人該項(xiàng)主張亦不能成立，本院不予支持”，認(rèn)為追繳社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)沒有期限限制。

（二）扣繳責(zé)任及滯納金

《中華人民共和國社會(huì)保險(xiǎn)法》第十條規(guī)定：“職工應(yīng)當(dāng)參加基本養(yǎng)老保險(xiǎn)，由用人單位和職工共同繳納基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)”；第二十三條規(guī)定：“職工應(yīng)當(dāng)參加職工基本醫(yī)療保險(xiǎn)，由用人單位和職工按照國家規(guī)定共同繳納基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)”；第四十四條規(guī)定：“職工應(yīng)當(dāng)參加失業(yè)保險(xiǎn)，由用人單位和職工按照國家規(guī)定共同繳納失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)”；第六十條規(guī)定：“用人單位應(yīng)當(dāng)自行申報(bào)、按時(shí)足額繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，非因不可抗力等法定事由不得緩繳、減免。職工應(yīng)當(dāng)繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)由用人單位代扣代繳，用人單位應(yīng)當(dāng)按月將繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的明細(xì)情況告知本人。無雇工的個(gè)體工商戶、未在用人單位參加社會(huì)保險(xiǎn)的非全日制從業(yè)人員以及其他靈活就業(yè)人員，可以直接向社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收機(jī)構(gòu)繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)”；第八十六條規(guī)定：“用人單位未按時(shí)足額繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的，由社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收機(jī)構(gòu)責(zé)令限期繳納或者補(bǔ)足，并自欠繳之日起，按日加收萬分之五的滯納金；逾期仍不繳納的，由有關(guān)行政部門處欠繳數(shù)額一倍以上三倍以下的罰款”。

從《中華人民共和國社會(huì)保險(xiǎn)法》上述規(guī)定可知：用人單位未按時(shí)足額繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的，由社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收機(jī)構(gòu)責(zé)令限期繳納或者補(bǔ)足，并自欠繳之日起，按日加收萬分之五的滯納金；職工應(yīng)當(dāng)繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)由用人單位代扣代繳，但如果用人單位未依法代扣代繳，該法未明確規(guī)定應(yīng)向誰追繳以及是否加收滯納金。

《實(shí)施〈中華人民共和國社會(huì)保險(xiǎn)法〉若干規(guī)定》（人力資源和社會(huì)保障部第13號(hào)令）第二十條規(guī)定：“職工應(yīng)當(dāng)繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)由用人單位代扣代繳。用人單位未依法代扣代繳的，由社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收機(jī)構(gòu)責(zé)令用人單位限期代繳，并自欠繳之日起向用人單位按日加收萬分之五的滯納金。用人單位不得要求職工承擔(dān)滯納金”；第二十一條規(guī)定：“用人單位因不可抗力造成生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)嚴(yán)重困難的，經(jīng)省級(jí)人民政府社會(huì)保險(xiǎn)行政部門批準(zhǔn)后，可以暫緩繳納一定期限的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，期限一般不超過1年。暫緩繳費(fèi)期間，免收滯納金。到期后，用人單位應(yīng)當(dāng)繳納相應(yīng)的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)”；第二十二條規(guī)定：“用人單位按照社會(huì)保險(xiǎn)法第六十三條的規(guī)定，提供擔(dān)保并與社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收機(jī)構(gòu)簽訂緩繳協(xié)議的，免收緩繳期間的滯納金”；第二十三條規(guī)定：“用人單位按照本規(guī)定第二十一條、第二十二條緩繳社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)期間，不影響其職工依法享受社會(huì)保險(xiǎn)待遇”。

可以看出，人力資源和社會(huì)保障部在其管轄范圍內(nèi)，統(tǒng)一了用人單位未依法代扣代繳社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)時(shí)的追繳模式，即由社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收機(jī)構(gòu)責(zé)令用人單位限期代繳職工應(yīng)當(dāng)繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，并自欠繳之日起向用人單位按日加收萬分之五的滯納金，且用人單位不得要求職工承擔(dān)滯納金。但該規(guī)定似乎與《中華人民共和國社會(huì)保險(xiǎn)法》有關(guān)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)由用人單位和職工共同繳納的規(guī)定不一致，不合理加重了企業(yè)的負(fù)擔(dān)，在將來完善法律規(guī)定時(shí)，不宜借鑒。

但值得肯定的是，人力資源和社會(huì)保障部有關(guān)免收緩繳期間的滯納金的規(guī)定，是符合目前實(shí)際的好辦法：由于歷史原因，多數(shù)欠繳社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的用人單位經(jīng)營(yíng)狀況都不太理想，能多方籌措資金補(bǔ)繳社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)都比較困難，如果再加收滯納金，則部分用人單位可能是無法承擔(dān)的。

三、完善相關(guān)規(guī)定的建議

《國稅地稅征管體制改革方案》明確：自2019年1月1日起，基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等各項(xiàng)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)交由稅務(wù)機(jī)構(gòu)統(tǒng)一征收。為打消企業(yè)對(duì)可能加大社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳力度導(dǎo)致成本上升的擔(dān)憂，繼2018年9月6日的國務(wù)院常務(wù)會(huì)議給企業(yè)吃了“定心丸”后，2018年9月18日的國務(wù)院常務(wù)會(huì)議再次強(qiáng)調(diào)，確保社保現(xiàn)有征收政策穩(wěn)定，對(duì)歷史形成的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳參差不齊等問題，嚴(yán)禁自行集中清繳，及時(shí)打消了市場(chǎng)的顧慮。據(jù)此，今后完善相關(guān)法律規(guī)定應(yīng)貫徹國務(wù)院常務(wù)會(huì)議精神，尊重歷史、立足實(shí)際，平衡用人單位與勞動(dòng)者利益。

用人單位及繳費(fèi)人繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，既是對(duì)社會(huì)的義務(wù)，也是對(duì)勞動(dòng)者的義務(wù)，兼具公法與私法雙重性質(zhì)。從私法角度分析，繳費(fèi)人無法定理由而在一定年限內(nèi)未主張債權(quán)的，其權(quán)利就無法得到法律的有效保護(hù)，且繳費(fèi)人自身對(duì)不如實(shí)繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)往往也負(fù)有一定責(zé)任，僅僅為了維護(hù)繳費(fèi)人利益而無限期追繳不合理；從公法角度分析，社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)也應(yīng)該有追繳期限的限制。因此，從法理角度分析，社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)欠費(fèi)的追繳應(yīng)有期限的限制。由于社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)過去主要由人社部門征管，稅務(wù)機(jī)關(guān)一般處于代征的地位，因此，有關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的規(guī)定尚不健全，尤其是賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)的追繳權(quán)限尚不明確。建議在今后完善有關(guān)法律法規(guī)時(shí)，進(jìn)一步完善《勞動(dòng)保障監(jiān)察條例》第二十條的規(guī)定，明確稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)違法行為無連續(xù)或者繼續(xù)狀態(tài)的，自行為終了之日起計(jì)算，在２年內(nèi)未被有關(guān)行政部門發(fā)現(xiàn)，也未被舉報(bào)、投訴的，不再追繳相應(yīng)的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)欠費(fèi)。

有關(guān)扣繳責(zé)任，可以參照《稅收征收管理法》第六十九條有關(guān)扣繳義務(wù)人未依法履行扣繳個(gè)人所得稅義務(wù)的規(guī)定，明確職工應(yīng)當(dāng)繳納而未繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，仍由用人單位代扣代繳，但不加收滯納金，且在職工不愿意繳納的情況下，用人單位在向征收單位報(bào)告并得到征收單位確認(rèn)后，不再履行該部分社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的代扣代繳義務(wù)。

對(duì)于用人單位欠繳社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的滯納金，則可以參照人力資源和社會(huì)保障部第13號(hào)令的有關(guān)規(guī)定，對(duì)部分困難企業(yè)，在滿足一定條件后，免予加收。

（作者張學(xué)干為稅務(wù)律師）